过渡性人力资源会计制度探讨

关于人力资源，多，实务探讨少，原因在于人力资源不同于物力资源的特殊性以及确认与计量的复杂性使人力资源会计的可操作性差。我国人力资源会计的实践尚处于起步阶段，对外公布的会计报表尚不能提供有关人力资源的开发、利用、管理的信息。因此，尽快建立具有现实可操作性的过渡性人力资源会计制度，解决对管理型人力资本的激励约束，对我国国有企业改革具有重要的现实意义。


一、目标及基本概念


过渡性人力资源会计制度的目标，旨在传统会计的概念框架中融入人力资本的新观念，为相关利益者提供有助于其决策的有关人力资源开发、利用、管理的信息。为使人力资源会计在实践中取得突破，强调可操作性是人力资源会计制度的一个基本出发点。


人力资本是指体现在人身上的各种知识和能力，可以被用来提供未来的收入，其范围包括人天生具有的才能和后天获得的能力，还包括运用和继续传授这些知识的能力等，它是相对于物力资本或非人力资本而言的。


从企业的角度看，人力资本应该包含三个方面的能力：生产能力、科研创新能力、资源配置能力。生产能力是指人力资本所有者将其人力资本与其他生产要素相结合生产产品的能力，这是一种较低级的人力资本，其所有者一般是企业的工人与普通的白领职工。科研创新能力是指人们打破传统的习惯，的技术知识和工具，创造出新的科研成果的能力。这是一种较高级的人力资本，又可称为技术型人力资本，其所有者一般是科研人员。资源配置能力是指人们感知、正确把握和采取行动重新配置资源，应付非均衡状况的能力。对于企业来说，资源配置能力是指针对改变了的环境重新调整生产要素，从而获得更多成果的能力。拥有较强的资源配置能力是一个优秀企业家的标志，这种人力资本又可称为管理型人力资本。


二、会计恒等式新的内涵


在传统会计恒等式中，资产＝负债＋所有者权益，其中所有者指物力资本所有者，这是由恒等式最早产生时的背景决定的。当时物力资本所有者往往自己经营企业，物力资本的稀缺性以及他们对主要风险的承担能力决定了由其享有剩余索取权是实现最高效率的制度安排。然而，随着经理革命的兴起，掌握企业控制权的不再是物力资本所有者，取而代之的是拥有管理能力（管理资本）的经营者。那么经营者是否有资格获得企业剩余索取权呢？答案是肯定的。理由是：①从稀缺性上看，在信息产业为主导的知识经济下，企业的规模和经营范围的扩大、企业经营的复杂性的增强，使得经营管理能力成为一种稀缺资源。对一个特定企业来讲，这种资源的稀缺程度甚至高于物力资源。②从风险承担方面看，经营管理企业的复杂程度使得经营者退出一个自己所熟悉的企业的成本很高，而且由于发达的经理人市场的存在，一旦经营失败，名誉声望毁于一旦，就其个人而言，这是一笔巨大的无形资产的损失。因此管理资本所有者所承担的风险并不低于物力资本所有者。


考虑到人力资本所有者对企业剩余收益的索取权，会计恒等式中的所有者权益应一分为二：物力资本所有者权益、人力资本所有者权益，即：物力资产＋人力资产＝负债＋物力资本所有者权益＋人力资本所有者权益。


三、对货币计量会计假设的拓展


会计假设是构成财务会计与报告的基础，它表明了财务会计的环境特征。当客观环境发生变化时，会计假设也面临调整，否则将会计信息的相关性及有用性。知识经济到来之前，会计确认与计量的主要对象是有关物力资产的价值运动，物力资产的数量与质量都可以用货币加以计量。知识经济，人力资产的信息纳入会计报告，由于人力资产具有主观能动性、社会性、不确定性等特点，很难全部用货币进行计量，非货币性的表述也是向相关利益者传递人力资产信息的重要手段，因此，在过渡性人力资源会计制度中，货币计量假设演变为货币计量与非货币表述并用的会计假设。